Бухгалтерский учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей
Владимир Сузанский, аудитор
Полагаем, вы согласитесь с тем, что результат работы бухгалтерии - составленную в установленном порядке бухгалтерскую отчетность - вряд ли можно считать удовлетворительным в случае, если все активы достоверно учтены в натуральном измерении, но их стоимость не соответствует рыночным реалиям на дату составления отчетности. Такая отчетность несет в себе искаженную информацию, поэтому в международной практике предусмотрены механизмы, позволяющие приблизить стоимость, по которой отражаются активы в отчетности, к рыночной. Один из них и будет рассмотрен в настоящей статье - это резерв под снижение стоимости материальных ценностей (далее - резерв), необходимость создания и восстановления которого предусмотрена Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133 (далее - Инструкция № 133).
Запасы - важная статья бухгалтерской отчетности. При этом первостепенное значение имеет правильность оценки, по которой запасы учитываются, а в последующем отражаются в бухгалтерской отчетности. В связи с приближением национальных принципов и методов бухгалтерского учета и отчетности к международным в белорусском законодательстве появляются ранее не использовавшиеся подходы к определению стоимости активов. Одним из выражений таких подходов является необходимость создания и восстановления резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Активы, в связи с которыми создается резерв
При оценке необходимости создания резерва нужно ответить на вопрос: стоимость каких активов надо анализировать, чтобы принять решение о создании резерва? Ответ дан в п. 19 Инструкции № 133: резерв создается в отношении запасов. А к запасам согласно п. 3 Инструкции № 133 относятся:
Сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, горюче-смазочные материалы, запасные части, тара;
Инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления (далее - отдельные предметы в составе средств в обороте);
Животные на выращивании и откорме;
Незавершенное производство;
Готовая продукция;
Товары.
При этом следует иметь в виду, что Инструкция № 133 и предусмотренные в ней учетные правила не применяются в отношении следующих активов:
Не завершенных строительством объектов и иных вложений во внеоборотные активы;
Строительных конструкций и деталей, частей и агрегатов машин, оборудования и подвижного состава, предназначенных для строительства, реконструкции и модернизации;
Оборудования, требующего монтажа, а также смонтированного, но не введенного в эксплуатацию;
Финансовых инструментов;
Природных объектов: земельных участков, недр, некультивируемых (естественных) биологических ресурсов, водных ресурсов под землей;
Инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструментов, оснастки и приспособлений, которые в соответствии с учетной политикой организации относятся к основным средствам.
Таким образом, если несколько обобщить, то резерв создается в отношении:
Товарно-материальных ценностей, учитываемых на счете 10 "Материалы";
Товаров, учитываемых на счете 41 "Товары";
Готовой продукции, учитываемой на счете 43 "Готовая продукция".
В каких случаях создается резерв
Если у организации в учете отражены либо материалы, либо товары, либо готовая продукция, то это само по себе еще не означает, что должен создаваться резерв. Резерв создается не во всех случаях, а лишь при наличии обстоятельств (факторов), которые свидетельствуют о необходимости создания резерва.
Запасы, которые устарели, повреждены или цена реализации которых снизилась, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Такая норма установлена в п. 19 Инструкции № 133. Следовательно, факторами, свидетельствующими о необходимости создания резерва, являются:
1) устаревание запасов;
2) повреждение запасов;
3) снижение цены реализации запасов (вне зависимости от того, по какой причине это происходит: излишек предложения на рынке; финансово-экономический кризис, вследствие которого снижаются совокупный спрос и цены на ресурсы; переход к более прогрессивным материалам, что обесценивает ранее применявшиеся, и т.п.).
Как видно, итогом наступления факторов 1 и 2 также является снижение рыночных цен на те запасы, по которым эти факторы наступили.
Резерв следует создавать не по всем запасам, а только по тем группам или позициям, по которым имеет место какой-либо один (или одновременно несколько) из приведенных выше факторов.
Таким образом, резерв следует создавать под конкретные единицы запасов в случаях, когда по какому-то из имеющихся у организации запасов произошло снижение рыночных цен по отношению к тем, по которым такие запасы числятся в бухгалтерском учете организации (вне зависимости от причин такого обесценения).
Напомним, что порядок отражения в бухгалтерском учете запасов также установлен Инструкцией № 133 (п. 6): запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактическую себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяют в сумме фактических затрат организации на приобретение.
К фактическим затратам на приобретение запасов относятся:
Стоимость запасов по ценам приобретения;
Таможенные сборы и пошлины;
Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы;
Затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
Затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;
Транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.
Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов.
С течением времени, пока запасы не использованы организацией и числятся на соответствующих счетах бухгалтерского учета, действительная рыночная их стоимость может изменяться. И если рыночная стоимость уменьшилась, то фактическая себестоимость, по которой они отражены в учете, остается неизменной. Как следствие, в учете и отчетности организации будет представлена информации о стоимости запасов, не соответствующая рыночной реальности. Таким образом, цифры в отчетности организации будут отражать расходы на приобретение запасов, а не их реальную стоимость на конкретную дату. Для решения этой проблемы и создается резерв. Причем именно с точки зрения обесценения, а не удорожания, так как с позиции общих международных принципов составления отчетности в первоочередном порядке организация должна учесть в отчетности все имеющиеся негативные факторы - убытки, расходы. Путем создания резерва достигается следующее: в бухгалтерской отчетности организации стоимостная оценка запасов приближается к рыночной. В отчетности стоимость запасов (которая остается на соответствующих счетах - 10, 41, 43 в оценке по фактической себестоимости приобретения) отражается за вычетом созданного резерва (п. 25 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111).
Инструкция № 133 не содержит положения о том, что резерв создается по усмотрению организации. Таким образом, при наличии соответствующих факторов резерв должен быть создан. При этом не конкретизируется, в каком размере должно произойти обесценение запасов, чтобы вызвать необходимость создания резерва. Существенность в данном вопросе организация устанавливает самостоятельно в учетной политике. Можно предложить размер такой существенности (величины обесценения) в пределах 5-20 %.
О чем говорит МСФО
В международной практике учету запасов посвящен Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 "Запасы" (далее - Стандарт-2). Пункт 9 Стандарта-2 устанавливает, что запасы должны оцениваться по наименьшей из 2 величин: по себестоимости или по чистой цене продажи.
Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.
Чистая цена продажи - это расчетная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.
Существует еще такое понятие, как справедливая стоимость - сумма, на которую можно обменять актив или произвести расчет по обязательству при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.
Чистая цена продажи относится к чистой сумме, которую рассчитывает выручить предприятие от продажи запасов в ходе обычной деятельности. Справедливая стоимость отражает сумму, на которую можно обменять те же запасы на рынке при совершении операции между хорошо осведомленными покупателями и продавцами, желающими совершить такую операцию. Первое представляет собой стоимость, специфическую для предприятия, последнее - нет. Чистая цена продажи запасов может отличаться от справедливой стоимости.
Несмотря на тот факт, что чистая цена продажи, при оценке которой учитываются специфические особенности деятельностиконкретной организации, и справедливая стоимость, отражающая стоимость данного вида запасов на свободном рынке в целом, могут отличаться, и тот, и другой показатель являются выражением рыночной цены на этот вид запасов.
Как видно, МСФО предполагает, что изначально запасы подлежат учету по себестоимости, которая определяется в порядке, в целом аналогичном принятому в белорусском законодательстве. Однако если рыночная стоимость (чистая цена продажи) запасов снижается, то запасы должны учитываться уже не по себестоимости, а по этой самой рыночной стоимости (чистой цене продажи), что и должно обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности организации.
В белорусском законодательстве достигается тот же эффект посредством создания резерва.
Учет создания резерва
Вернемся к белорусскому законодательству, которое устанавливает, что резерв образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между чистой стоимостью реализации и фактической себестоимостью запасов, если последняя выше чистой стоимости реализации (п. 20 Инструкции № 133).
Чистую стоимость реализации определяют по каждой единице запасов или по группе запасов путем вычитания из ожидаемой цены реализации ожидаемых расходов на завершение производства и (или) реализацию. Чистая стоимость реализации оценивается исходя из возможных цен реализации без учета НДС, так как он относится к расходам, связанным с реализацией запасов.
При определении чистой стоимости реализации учитывают изменения цены или себестоимости запасов, непосредственно относящиеся к событиям, произошедшим после окончания отчетного периода, если эти события подтверждают условия, существовавшие на конец данного периода.
Материалы, предназначенные для использования в производстве продукции, не уцениваются до уровня ниже их себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается реализовать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости.
Для отражения резерва предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости запасов" (см. типовой план счетов бухгалтерского учета, утвержденный постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50).
На счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" в составе прочих доходов и расходов отражают в т.ч. суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102).
На сумму уценки фактической себестоимости запасов до чистой стоимости реализации делается запись по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту счета 14 (п. 21 Инструкции № 133).
Таким образом, в бухгалтерском учете создание резерва следует отразить записью:
Д-т 90 - К-т 14.
Учет восстановления резерва
После создания резерва необходимо в каждом последующем периоде пересматриватьчистую стоимость реализации запасов (п. 22 Инструкции № 133).
Если чистая стоимость реализации запасов, которые ранее были уценены и числятся в запасах на конец отчетного периода, в дальнейшем увеличивается, списанную ранее сумму нужно сторнировать (в пределах суммы первоначальной уценки) таким образом, чтобы новая фактическая себестоимость материалов соответствовала наименьшей из фактической себестоимости или пересмотренной возможной чистой стоимости реализации.
Период, по истечении которого организация будет пересматривать чистую стоимость реализации запасов, устанавливают в учетной политике организации. Обязательно проведение инвентаризации резерва при составлении годовой отчетности (на 31 декабря отчетного года). Организация может анализировать чистую стоимость реализации запасов, например, ежемесячно или ежеквартально.
На конец отчетного периода при списании материалов, по которым образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей, зарезервированную сумму необходимо восстановить. В бухгалтерском учете при этом делают запись:
Д-т 14 - К-т 90.
Аналогичная запись составляется и в иных случаях выбытия запасов, по которым создан резерв вне зависимости от причины выбытия (реализация, недостача и т.д.).
Примеры создания и восстановления резерва
Рассмотрим порядок создания и восстановления резерва на условных примерах.
Пример 1
Торговой организацией в октябре 2011 г. были приобретены товары (100 ед.). Фактическая себестоимость приобретения составила 100 тыс. руб. за единицу. Учетной политикой организации установлено, что оценка резерва производится на последнюю отчетную дату каждого квартала (далее - дата оценки), при этом существенным является обесценение, превышающее 10 %.
В бухгалтерском учете организации поступление товаров отражено записью:
Д-т 41 - К-т 60 - 10 000 тыс. руб. (100 тыс. руб. × 100).
При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) товары реализованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена реализации товаров, по которой организация может их реализовать, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Это подтверждается результатами проводимых тендеров, в которых принимала участие организация, пытаясь реализовать свой товар по желаемой цене, а также информацией о конъюнктуре цен на данный товар, полученной из прессы, Интернета и т.п.
Таким образом, было установлено, что на дату оценки присутствует фактор создания резерва - доказательства обесценения товара.
- фактическая учетная себестоимость - 100 тыс. руб.;
- чистая цена реализации - 75 тыс. руб.;
- сумма резерва (уценки) - 25 тыс. руб. (100 - 75) с каждой единицы.
В бухгалтерском учете организация отражает создание резерва:
Д-т 90 - К-т 14 - 2 500 тыс. руб. (25 тыс. руб. × 100).
В бухгалтерской отчетности за 2011 г. стоимость товаров следовало отразить по стр. 215 за вычетом этой величины резерва, т.е. исходя из стоимости 75 тыс. руб. за единицу. При этом товар не реализован и числится в учете организации.
На 2012 г. организацией приняты аналогичные положения в части учета резерва.
При наступлении следующей даты оценки (31 марта 2012 г.) организация собирает обоснование, что данный товар можно реализовать уже за 90 тыс. руб. (без учета НДС).
Д-т 90 - К-т 14 - 1 500 тыс. руб. ((90 тыс. руб. - 75 тыс. руб.) × 100)
- методом "красное сторно".
В бухгалтерской отчетности на 31 марта 2012 г. стоимость товаров будет отражена по стр. 214 за вычетом этого резерва, т.е. исходя из стоимости 90 тыс. руб. за единицу. При этом товар не реализован и числится в учете организации.
В апреле 2012 г. организация реализует 5 единиц товара по цене 90 тыс. руб. (без учета НДС). В бухгалтерском учете отражена реализация:
Д-т 62 - К-т 90 - 540 тыс. руб. (108 тыс. руб. (с учетом НДС) × 5);
Д-т 90 - К-т 68 - 90 тыс. руб. (18 тыс. руб. (на сумму НДС от реализации) × 5);
Д-т 90 - К-т 41 - 500 тыс. руб (100 тыс. руб. (на себестоимость товара, отраженную в бухгалтерском учете) × 5).
Одновременно восстанавливается резерв, относящийся к реализованным товарам:
Д-т 14 - К-т 90 - 50 тыс. руб. (10 тыс. руб. × 5).
При наступлении следующей даты оценки организация собирает доказательства, что чистая стоимость реализации уже составляет 105 тыс. руб. В связи с тем что чистая стоимость реализации не только сравнялась, но и даже превысила себестоимость товаров, организация восстанавливает остаток резерва. При этом 30 июня 2012 г. сделана бухгалтерская запись:
- методом "красное сторно".
После этой даты в учете организация учитывает товары по фактической себестоимости, отраженной на счете 41, и резерв отсутствует в связи с отсутствием факторов обесценения.
Пример 2
При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) материалы использованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена, по которой такие же материалы приобретаются организацией на эту дату, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Соответственно реализация по цене выше этой цены не представляется возможной.
При этом отпускная цена на готовую продукцию, для производства которой предназначены материалы, сформирована с прибылью (т.е. выше себестоимости), о чем свидетельствуют плановая калькуляция и утвержденный в организации прейскурант. Ввиду этого резерв не создается.
Пример 3
Производственная организация в октябре 2011 г. приобрела материалы (100 ед.). Фактическая себестоимость приобретения составила 100 тыс. руб. за единицу. Учетной политикой организации установлено, что оценка резерва производится на последнюю отчетную дату каждого квартала (далее - дата оценки), при этом существенным является обесценение, превышающее 10 %.
В бухгалтерском учете организации поступление материалов отражено записью:
Д-т 10 - К-т 60 - 10 000 тыс. руб. (100 тыс. руб. × 100).
При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) материалы использованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена, по которой такие же материалы приобретаются организацией на эту дату, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Соответственно реализовать указанные материалы выше этой цены невозможно.
Таким образом, было установлено, что на дату оценки присутствует фактор создания резерва - доказательства обесценения материалов.
Отпускная цена на готовую продукцию, для производства которой предназначены материалы, ввиду складывающейся конъюктуры рынка сформирована с убытком (т.е. ниже себестоимости), о чем свидетельствуют плановая калькуляция и утвержденный в организации прейскурант.
В связи с этим организация рассчитывает резерв в следующей сумме: Д-т 90 - К-т 14 - 950 тыс. руб. ((100 тыс. руб. - 90 тыс. руб.) × 95)
- методом "красное сторно".
После указанной даты в учете организации материалы учитываются по фактической себестоимости, отраженной на счете 10, и резерв отсутствует в связи с отсутствием факторов обесценения.
Все организации (за исключением тех, кто вправе вести упрощенный бухучет), обязаны создавать резерв под снижение стоимости (обесценение) материальных ценностей.
Это необходимо тогда, когда возможная цена продажи МПЗ (сырья, материалов, товаров) стала меньше их балансовой стоимости (п. 25 ПБУ 5/01«Учет материально-производственных запасов», утв. приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28.12.01 № 119н, далее - Методические указания). Например, когда МПЗ морально устарели или потеряли свои первоначальные свойства.
При этом на обесценение необходимо проверять все МПЗ, в том числе отраженные по дебету 10 «Материалы», 41 «Товары» и 43 «Готовая продукция».
Это надо делать как минимум раз в год - перед составлением годовой отчетности (п. 25 ПБУ 5/01).
В каких случаях резерв не создается
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается в следующих случаях:
- по сырью, материалам и другим МПЗ, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость;
- под снижение стоимости товаров, числящихся на отчетную дату как товары отгруженные, если цена продажи не ниже балансовой стоимости товаров (см. письма Минфина России от 29.01.08 № 07-05-06/18, от 29.01.09 № 07-02-18/01);
- если организация вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (п. 25 ПБУ 5/01). В таком случае остатки МПЗ отражаются в бухгалтерской отчетности по стоимости, определившейся на счетах бухгалтерского учета – независимо от морального устаревания этих объектов, потери ими первоначального качества, изменения их текущей рыночной стоимости, стоимости продажи. Начать применять данный упрощенный способ в отношении МПЗ можно с бухгалтерской отчетности за 2016 год либо с отчетности за любой последующий год.
В остальных случаях резерв создавать необходимо. Он создается по каждой единице МПЗ, принятой в бухгалтерском учете, или по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных МПЗ, кроме таких укрупненных групп (видов) МПЗ, как вспомогательные материалы, готовая продукция, товары и т. п.
В ситуации, когда заключен договор на продажу товаров (готовой продукции) по цене ниже балансовой стоимости этого имущества, и выручка еще не признана, также нужно создать Резерв на разницу между балансовой стоимостью и ценой продажи имущества.
При этом не имеет значения факт отгрузки этих МПЗ покупателю (приложение к письму Минфина России от 29.01.14 № 07-04-18/01).
Создание резерва
Создание резерва под снижение стоимости сырья признается изменением оценочного значения (п. 2 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Изменения оценочного значения отражаются в бухгалтерском учете перспективно (путем включения в доходы или расходы) (п. 3, 4 ПБУ 21/2008).
Резерв образуется на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью МПЗ (п. 25 ПБУ 5/01, п. 20 Методических указаний).
Таким образом, при создании резерва под снижение стоимости МПЗ признается прочий расход (п. 20 Методических указаний, п. 11, 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).
При восстановлении резерва под снижение стоимости МПЗ сумма резерва, начисленного под снижение стоимости МПЗ, должна быть учтена в составе прочих доходов (п. 20 Методических указаний).
Создание и восстановление резерва под снижение стоимости МПЗ отражается на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).
Образование резерва под снижение стоимости МПЗ отражается проводкой:
Дебет 91 субсчет 91-2 Кредит 14
Изменение величины резерва под снижение стоимости МПЗ происходит в следующих случаях.
Во-первых, при повышении рыночной стоимости МПЗ, по которым ранее был создан резерв под снижение стоимости МПЗ. В такой ситуации сумма резерва под снижение стоимости МПЗ уменьшается одним из следующих способов:
- путем отнесения части Резерва под снижение стоимости МПЗ в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующим за отчетным (абз. 8 п. 20 Методических указаний) или
- путем включения в прочие доходы организации (п. 2, 4 ПБУ 21/2008, Инструкция по применению Плана счетов, п. 7, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н). Это отражается проводкой:
Способ корректировки резерва под снижение стоимости МПЗ организация выбирает самостоятельно и закрепляет в своей учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Однако логичнее включить уменьшение резерва в прочие доходы, так как при его создании были отражены прочие расходы.
При определении периода корректировки резерва под снижение стоимости МПЗ организация вправе руководствоваться требованиями своевременности и осмотрительности (абз. 3, 4 п. 6 ПБУ 1/2008).
Во-вторых, отпуск МПЗ, относящихся к резерву под снижение стоимости МПЗ. В таком случае резерв под снижение стоимости МПЗ списывается единственным способом – на увеличение финансовых результатов:
Дебет 14 Кредит 91 субсчет 91-1
Проводки будут следующие.
Создание резерва:
Дебет 91-2 Кредит 14
- создан (доначислен) резерв под снижение стоимости МПЗ.
На дату восстановления резерва:
СТОРНО Дебет 91-2 Кредит 14 или Дебет 14 - Кредит 91-1
- восстановлен резерв по ранее обесцененным МПЗ или при их выбытии, или при росте рыночной стоимости.
Подтверждение текущей рыночной стоимости МПЗ
Налогоплательщик самостоятельно оценивает текущую рыночную стоимость МПЗ и должна обеспечить подтверждение этого расчета (п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости МПЗ (п. 20 Методических указаний).
Порядок определения текущей рыночной стоимости МПЗ нормативно не установлен.
Поэтому он определяется организацией и закрепляется в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. приказом Минфина России от 06.10.08 № 106н).
Расчет производится на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При этом принимаются во внимание:
- назначение МПЗ;
- текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используются сырье, материалы и другие МПЗ;
- изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанное с событиями после отчетной даты.
Отметим, что определение текущей рыночной стоимости может производиться в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному в отношении оценки рыночной стоимости объектов основных средств (см. п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н).
Резерв и налог на прибыль организаций
Возможности формирования резерва под снижение стоимости материальных ценностей для целей налогообложения прибыли главой 25 НК РФ не предусмотрено.
Так как налоговом учете резерв под обесценение материальных ценностей не создается, то при создании указанного резерва, а также его восстановлении в налоговом учете организации не возникает ни доходов, ни расходов.
Применение ПБУ 18/02
Разница между бухгалтерской и налоговой прибылью, возникающая в связи с созданием резерва под обесценение МПЗ (не признаваемая расходом в налоговом учете), может рассматриваться в качестве вычитаемой временной разницы (ВВР), приводящей к образованию отложенного налогового актива (ОНА) (п. 3, 8, 11, 14 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н).
При восстановлении суммы резерва и признании в бухгалтерском учете соответствующего дохода (не признаваемого в налоговом учете) указанные ВВР и ОНА погашаются (п. 17 ПБУ 18/02).
В тоже время, существует точка зрения, согласно которой поскольку такой расход, как отчисления в резерв под снижение стоимости ТМЦ, не учитывается как самостоятельный вид расхода для целей налогообложения прибыли, он может рассматриваться в качестве постоянной разницы (ПР), приводящей в образованию постоянного налогового обязательства.
При таком подходе при восстановлении резерва и признании дохода в бухгалтерском учете отражается возникновение ПР и соответствующего ей постоянного налогового актива (п. 4, 7 ПБУ 18/02).
Резерв и бухгалтерская отчетность
В общем случае МПЗ, частично потерявшие свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния МПЗ.
Таким образом, в бухгалтерском балансе обесцененные МПЗ отражаются по строке 1210 «Запасы» за минусом резерва (п. 25, 35 ПБУ 4/99).
В отчете о финансовых результатах отчисления в резерв отражаются по строке 2350 «Прочие расходы», а восстановленные суммы резерва - по строке 2340 «Прочие доходы».
Пример 1 Фактическая себестоимость сырья в бухгалтерском учете организации (равная цене его приобретения в налоговом учете) составляет 400 000 руб.
По состоянию на конец отчетного года выявлена частичная утрата сырьем своих свойств и установлено, что рыночная цена продукции, произведенной из такого сырья, будет меньше фактической себестоимости этой продукции.
Текущая рыночная стоимость сырья на конец отчетного года составила 200 000 руб.
В следующем году сырье продано за 236 000 руб. (в т. ч. НДС 36 000 руб.).
До продажи сумма резерва под снижение стоимости сырья не корректировалась.
В налоговом учете применяется метод начисления.
В учете организации создание резерва под снижение стоимости сырья в связи с частичной утратой его свойств, а также последующую продажу этого сырья следует отразить следующим образом.
При создании резерва:
Дебет 91-2 Кредит 14
- 200 000 руб. (400 000 - 200 000) - создан резерв под снижение стоимости сырья
Дебет 09 Кредит 68/ОНА
- 40 000 руб. (200 000 x 20%) - отражен ОНА (основание: бухгалтерская справка-расчет).
При продаже сырья:
Дебет 62 Кредит 91-1
- 236 000 руб. - признан прочий доход от продажи сырья (основание: накладная на отпуск материалов на сторону);
Дебет 91-2 Кредит 10
- 300 000 руб. - списана фактическая себестоимость сырья (основание: бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 91-2 Кредит 68-НДС
- 36 000 руб. - начислен НДС (основание: счет-фактура);
Дебет 14 Кредит 91-1
- 200 000 руб. - восстановлен резерв под снижение стоимости сырья (основание: бухгалтерская справка);
Дебет 68/ОНА Кредит 09
- 40 000 руб. - погашен ОНА (основание: бухгалтерская справка).
Пример 2 Фактическая себестоимость товара в бухгалтерском учете организации составляет 800 000 руб. Рыночная стоимость этого товара по состоянию на конец отчетного года составила 600 000 руб. На конец I квартала следующего года рыночная цена товара снизилась до 500 000 руб. Учетной политикой организации установлено, что корректировка оценочных значений производится один раз в квартал.
В учете организации создание резерва под снижение стоимости покупного товара в связи с уменьшением его текущей рыночной стоимости, а также последующую корректировку суммы этого резерва в связи с дальнейшим снижением рыночной стоимости товара следует отразить следующим образом.
При создании резерва:
Дебет 91-2 Кредит 14
- 200 000 руб. (800 000 - 600 000) - создан резерв под снижение стоимости товара
(основание: бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 09 Кредит 68/ОНА
- 40 000 (200 000 x 20%) - отражен ОНА (основание: бухгалтерская справка-расчет).
При увеличении резерва:
Дебет 91-2 Кредит 14
- 100 000 (600 000 - 500 000) - увеличена сумма резерва под снижение стоимости товара
(основание: бухгалтерская справка-расчет);
Дебет 09 Кредит 68/ОНА
- 20 000 (100 000 x 20%) - отражен ОНА (основание: бухгалтерская справка-расчет).
Отдел Аудита ООО «РАЙТ ВЭЙС»
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей - резерв, создаваемый в бухгалтерском учете, по материально-производственным запасам, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась.
Комментарий
Организации обязаны создавать в бухгалтерском учете резерв под снижение стоимости (обесценение) материальных ценностей. Такой резерв создается если стоимость материальных ценностей стала меньше их балансовой стоимости.
Резерв может не создаваться организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
Правила начисления и использования резерва под снижение стоимости материальных ценностей определены в:
П. 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н
П. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н
Информационное сообщение Минфина от 24.06.2016 N ИС-учет-3
В налоговом учете резерв под обесценение материальных ценностей не создается (глава 25 НК РФ).
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается при снижении стоимости:
Материалов (бухгалтерский счет )
Товаров (бухгалтерский счет )
Готовой продукции (бухгалтерский счет )
В каких случаях считается, что стоимость материальных ценностей снизилась:
Если материальные ценности морально устарели;
Если материальные ценности полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
Если текущая рыночная стоимость, стоимость продажи материальных ценностей снизилась.
При применении резерва под снижение стоимости материальных ценностей, такие материальные ценности отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Применять резерв нужно как минимум раз в год - перед составлением годовой отчетности. Но если стоимость материальных ценностей не снизилась, то резерв не создается.
Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
Для бухгалтерского учета резерва под снижение стоимости материальных ценностей используется бухгалтерский счет .
Отражание резерва в бухгалтерской отчетности
В материально-производственные запасы отражаются по строке 1210 "Запасы" за вычетом резерва.
В отчисления в резерв отражаются по строке 2350 "Прочие расходы". Восстановленные суммы резерва отражаются по строке 2340 "Прочие доходы".
Пример
Перед составлением годового бухгалтерского отчета организация выявила, что рыночная стоимость товаров существенно снизилась. Товары учтены на балансе на сумму 1 000 тыс. рублей, а их рыночная стоимость составила 700 тыс. рублей.
На конец года организация создает резерва под снижение стоимости материальных ценностей по таким товарам на сумму 300 тыс. рублей. В бухгалтерском балансе эти товары отражаются по стоимости 700 тыс. рублей (за вычетом резерва).
Начисление резерва отражается в учете проводкой:
300 тыс. - Д 91 - К 14
В следующем году весь товар был реализован на общую сумму продажи 800 тыс. рублей.
Отражается восстановление резерва:
300 тыс. - СТОРНО Д 91 - К 14
Отражается реализация товара (НДС не учитывается):
800 тыс. - Д 62 - К 90 - выручка от реализация товара
1 000 тыс. Д 90 - К 41 - списана стоимость товара
Дт 91 (прочие расходы) Кт 10 и Дт 14 Кт 91 (прочие доходы)или Дт 14 Кт 10?
Предприятием в конце 2016 года был начислен резерв под обесценение материальных ценностей. Во втором квартале 2017 года принято решение списать часть ТМЦ (счет 10), которые были учтены при расчете Резерва. какими проводками отразить это списание?Были проводки по начислению Резерва:Дт 91.1(прочие расходы) Кт 14Как отразить списание ТМЦ со счета 10?
В бухучете будут следующие проводки:
Дебет 91-2 Кредит 14 - отражено создание резерва под снижение стоимости ТМЦ;
Дебет 91-2 Кредит 10 – списана стоимость материалов;
Дебет 14 Кредит 91-1 - списана сумма резерва под снижение стоимости ТМЦ.
Обоснование
Про счет 14, где отражают уценку товаров, материалов и продукции
Как вы отразите в бухучете уценку МПЗ
ООО «Мастер» ремонтирует автомобили. На складе хранятся запасные части к старым моделям машин в количестве 10 штук. Эти запчасти бухгалтер приходовал по фактической себестоимости - 200 000 руб. (без НДС). А их текущая рыночная стоимость - 150 000 руб. В октябре директор издал приказ уценить каждую запчасть до 15 000 руб. за штуку. Общая сумма уценки составила 50 000 руб. (200 000 – 150 000). В этом же месяце запчасти продали по сниженной цене - 17 700 руб. за штуку (в том числе НДС - 2700 руб.). Отразите эти события в бухгалтерском учете ООО «Мастер». Условимся, что предприятие является малым и не применяет положения ПБУ 18/02 .
Что сделать в учете, если рыночная цена стала ниже себестоимости
Товарно-материальные ценности дешевеют по разным причинам. Морально устарели или истрепались, пока лежали на витрине. В продаже появилась новая, более удачная модель. Спрос упал в связи с кризисом. В таких ситуациях текущая рыночная стоимость материалов, товаров или готовой продукции может стать ниже их фактической себестоимости. Если оставить все как есть, данные бухгалтерского учета и отчетности перестанут быть достоверными. Менять стоимость, по которой ТМЦ числятся в учете, тоже нельзя. Об этом сказано в пункте 12 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Но выход из этой ситуации есть - можно уценить товар и отразить эту операцию в бухучете.
Товары, материалы и готовую продукцию уценивают по приказу руководителя организации. Перед этим проводят инвентаризацию, чтобы определить, что именно уценивать. Оформить результаты инвентаризации можно описью-актом по форме № 1 , утвержденной Инструкцией от 5 мая 1986 г. Минфина СССР № 75 и Госкомцен СССР № 10–17/1500–25 . Или на бланке, который компания разработала самостоятельно и утвердила в учетной политике.
Важная деталь
Запаситесь документами, подтверждающими, что ТМЦ подешевели. Например, заключением оценщика или справкой из статистки.
После инвентаризации составляют акт об уценке. Например, по форме № МХ-15 (утв. постановлением Госкомстата России от 9 августа 1999 г. № 66). В нем приводят причину уценки и признаки снижения качества ТМЦ, новую и старую цены. Расчет текущей рыночной стоимости материалов нужно подтвердить документально. Организация вправе использовать любые источники информации. Например, данные, полученные от изготовителя, в отделении статистики, в торговой инспекции, из журналов и газет. Можно обратиться и к независимым оценщикам.
Как отразить уценку в бухгалтерском учете
Чтобы отразить уценку в бухучете, придумали создавать резерв под снижение стоимости ТМЦ. В Плане счетов для него есть специальный счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Сумму, на которую снизилась стоимость, отражают по кредиту этого счета. И одновременно включают ее в состав прочих расходов. То есть дебетуют счет 91 «Прочие доходы и расходы» ( п. 11 ПБУ 10/99). В нашей задачке с ООО «Мастер» сумма уценки равна 50 000 руб.
Проводка такая:
Когда товар уценили, тогда резерв и создают. Можно начислять его хоть каждый день, если требуется. По окончании года стоимость уцененных материалов попадает в баланс за вычетом созданного резерва. Такой порядок предусмотрен пунктом 25 ПБУ 5/01.
Шпаргалка
Возможные субсчета к счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»
14.1 «Резерв для сырья и материалов».
14.2 «Резерв для топлива».
14.3 «Резерв для тары и тарных материалов».
14.4 «Резерв для запасных частей».
14.5 «Резерв для прочих материалов».
14.6 «Резерв для инвентаря и хозяйственных принадлежностей».
14.7 «Резерв для специальной оснастки и одежды».
14.8 «Резерв для активов не дороже 40 000 руб. или сроком службы не более 12 месяцев».
14.9 «Резерв для готовой продукции».
14.10 «Резерв для товаров».
На какой счет относят резерв по мере его использования
Для готовой продукции или товаров, под снижение стоимости которых создавался резерв, рано или поздно найдется покупатель. А материалы уйдут в производство. Или их продадут, как в задачке. Тогда резерв понадобится включить в прочие доходы. Для этого делают запись по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Такую же проводку создают, если судьба ранее обесценившихся материалов еще не решена, но их рыночная цена снова выросла.
В нашей задачке с ООО «Мастер» проводки должны быть такие:
|
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» |
Снижение стоимости материальных активов в результате их обесценения и связанные с этим возможные убытки организации должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором возникли обстоятельства, обусловившие снижение стоимости материальных активов . Механизм «регулирования» стоимости с помощью таких резервов достаточно прост. Допустим, организация выявила, что рыночная стоимость материальной ценности ниже ее себестоимости, по которой она принята к учету. В таком случае на сумму разницы организация создает резерв. В соответствующую строку баланса стоимость материальной ценности включается за вычетом суммы резерва. Сам же резерв в балансе отражать не нужно. Такой способ создания резерва учитывает требование (принцип) осмотрительности. Пункт 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» определяет его как большую готовность организации к признанию в бухучете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Согласно этому принципу активы организации следует отражать в балансе так:
- - если рыночная стоимость актива выше его себестоимости, то в балансе этот актив отражается по себестоимости;
- - если рыночная стоимость актива ниже его себестоимости, то в балансе актив учитывается по реализационной стоимости.
Таким образом, если рыночная стоимость материальных ценностей окажется выше ее себестоимости, резерв не создается .
С 1 января 2002 года в соответствии с п.25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Этот резерв образуется на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
Под текущей рыночной стоимостью, или стоимостью возможной продажи материалов, понимают ту сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи запасов. При ее определении следует использовать наиболее надежную информацию .
Порядок создания резерва разъяснен в п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.01 г. № 119н. в Методических указаниях говорится следующее. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице материально-производственных запасов, принятой в бухгалтерском учете. Допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных материально-производственных запасов. Не допускается создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей по таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и т.п.
Расчет текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов производится организацией на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При расчете принимается во внимание:
- - изменение цены или фактической себестоимости, непосредственно связанные с событиями после отчетной даты, подтверждающими существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность;
- - текущая рыночная стоимость готовой продукции, при производстве которой используется сырье, материалы и другие материально - производственные запасы. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается по сырью, материалам и другим материально - производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, работ, оказании услуг, если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой готовой продукции, работ, услуг соответствует или превышает ее фактическую себестоимость.
Организацией должно быть обеспечено подтверждение расчета текущей рыночной стоимости материально-производственных запасов.
Если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость материально-производственных запасов, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в периоде, следующем за отчетным .
В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, относятся к операционным расходам. В отчете о прибылях и убытках за отчетный год будет признан убыток от снижения стоимости материальных ценностей.
Главой 25 НК РФ не предусмотрено уменьшение налогооблагаемой прибыли на суммы создаваемых налогоплательщиками резервов под снижение стоимости материальных ценностей . Следовательно, в соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 сумма созданного резерва, уменьшающая бухгалтерскую прибыль и не участвующая в формировании налогооблагаемой прибыли, признается постоянной разницей.
В том отчетном периоде, когда возникает постоянная разница, организацией признается постоянное налоговое обязательство, под которым понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете записью (п. 7 ПБУ 18/02):
Дебет счета 99 « Прибыли и убытки»
Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
В отчетном периоде, когда происходит отпуск материальных ценностей, по которым в бухгалтерском учете ранее было отражено создание резерва под снижение стоимости, организация признает постоянную разницу, приводящую к образованию суммы налога. Эта постоянная разница уменьшает налоговые платежи по налогу на прибыль в отчетном периоде - постоянный налоговый актив. Величина постоянного налогового актива определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Постоянные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете записью:
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» .
Пример. По состоянию на 31 декабря 2007 г. на балансе ООО «Ладога"числятся 100 шт. мониторов. Фактическая себестоимость 1 шт. - 2000 руб., фактическая себестоимость партии мониторов - 200 000 руб. (100 шт. x 2 000 руб./шт.). К концу года рыночная цена на мониторы этой марки снизилась до 1500 руб. за штуку. Поэтому бухгалтер в конце года создает резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Сумма резерва равна 50 000 руб. [(2000 руб. - 1500 руб.) x 100 шт.].
В бухгалтерском учете ООО «Ладога» производятся следующие записи:
Д-т 91 К-т 14 - 50 000 руб. - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей,
Д-т 99 К-т 68 - 12 000 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство (50 000 руб. х 24%).
В балансе за 2007 г. товары будут показаны по текущей рыночной стоимости - 150 000 руб. (1500 руб. x 100 шт.). Убыток в размере 50 000 руб. от снижения их стоимости следует указать в отчете о прибылях и убытках за 2007 г. в составе операционных расходов.
В течение 2008 г. по мере реализации товаров бухгалтер восстанавливает сумму резерва:
Д-т 62 К-т 90 - 150 000 руб. - признана выручка от реализации товара,
Д-т 90 К-т 41 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданного товара,
Д-т 14 К-т 91 - 50 000 руб. - списана сумма созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей,
Д-т 68 К-т 99 - 12 000 руб. - отражен постоянный налоговый актив (50 000 руб. х 24%).
При расчете резерва нужно также определить критерий существенности. В ПБУ 5/01 и Методических указаниях говорится о разнице между себестоимостью и рыночной стоимостью материальных ценностей, но при каком значении этой разницы нужно создавать резерв – 3,5,7 % или же любом - не указано. В данном случае надо руководствоваться п.1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н, где сказано, что решение организацией вопроса, является показатель существенным или нет, зависит от оценки последнего, его характера и конкретных обстоятельств возникновения. Следовательно, организация должна сама определить критерий существенности для каждого вида материальных ценностей, по которому возможно создание резерва. Способы составления расчета для каждого наименования или группы материальных ценностей необходимо зафиксировать в учетной политике организации .
Пример. ООО «Ларго» занимается оптовой торговлей автомобильными запчастями. В учетной политике организации определены условия создания резерва под снижение стоимости товаров группы «кузовные запчасти» (для каждого номенклатурного номера). А именно:
- - реализация менее 25% товаров в течение календарного года;
- - превышение балансовой стоимости товаров на 10% над рыночной ценой (без учета НДС).
Информацию о текущей рыночной цене товаров этой группы в бухгалтерию предоставляет маркетинговый отдел организации.
В Плане счетов установлен порядок отражения на счетах сумм снижения стоимости материалов. Для этого предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» данный счет применяется для обобщения информации о резервах под отклонения фактической стоимости сырья, материалов и тому подобных ценностей от текущей рыночной стоимости, а также о резервах под снижение стоимости незавершенного производства, готовой продукции, товаров и др. таким образом, счет 14 используется для учета резервов:
- 1. под отклонение стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. от их рыночной стоимости;
- 2. под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции, товаров и др. Создание этих резервов необходимо для выяснения реальной картины финансового состояния организации .
Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражается в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делается запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы .
Пример. В декабре 2007 года ООО «Ларго» приобрело три партии автомобильных спойлеров по цене 1200, 1300 и 1400 руб.
В течение 2008 года было продано менее 15% общего количества приобретенных спойлеров. При инвентаризации на конец года было подтверждено наличие 100 спойлеров, в том числе:
- - 30 шт. по цене 1200 руб.;
- - 50 шт. по цене 1300 руб.;
- - 20 шт. по цене 1400 руб.
ООО «Ларго» согласно учетной политике применяет способ оценки по средней себестоимости.
Средняя себестоимость одного спойлера - 1290 руб. [(1200 руб. х 30 шт. + 1300 руб. х 50 шт. + 1400 руб. х 20 шт.) : 100 шт.)].
Текущая рыночная стоимость спойлеров по данным маркетингового отдела на конец 2008 года равна 1000 руб. (без учета НДС).
Сложившиеся условия удовлетворяют критериям формирования резерва, утвержденным в учетной политике ООО «Ларго». Поэтому приказом руководителя было принято решение о создании резерва под снижение стоимости спойлеров.
Величина резерва составила 29 000 руб. [(1290 руб. – 1000 руб.) х 100 шт.].
Д-т 91 К-т 14 29 000 руб. – образован резерв под снижение стоимости спойлеров.
В заключительном бухгалтерском балансе стоимость материальных ценностей каждого виды на конец отчетного года показывается за минусом итоговой суммы начисленных резервов под снижение стоимости материальных ценностей. Сумма образованных резервов в бухгалтерском балансе отдельно не указывается, но поскольку она отнесена на прочие расходы организации, отраженная в заключительном балансе чистая прибыль отчетного года будет уменьшена на такую же сумму. Итоговая сумма всех резервов, начисленных на конец отчетного года по всем видам материальных ценностей, показывается в отчете о прибылях и убытках за отчетный год в составе прочих операционных доходов.
